Kompleksowe usługi związane z zagospodarowaniem terenów zielonych, w tym zakładanie parków, pielęgnację roślin oraz koszenie trawników, podlegają w Polsce preferencyjnej stawce VAT w wysokości 8%, pod warunkiem ich poprawnej klasyfikacji wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015). Kluczowe znaczenie ma przy tym charakter świadczonych usług – tylko zadania o charakterze kompleksowym, prowadzące do utworzenia lub trwałej poprawy stanu zieleni, kwalifikują się do obniżonej stawki. Pojedyncze czynności, takie jak wycinka drzew czy sprzedaż roślin bez elementu usługowego, pozostają objęte standardową stawką 23%. W praktyce rozstrzygnięcia organów podatkowych i sądów administracyjnych wskazują na dominację kryterium „kompleksowości” nad samodzielną kwalifikacją poszczególnych składowych usługi.
Podstawy prawne klasyfikacji usług ogrodniczych
System stawek VAT w ustawodawstwie polskim
Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawowa stawka VAT wynosi 23%, jednakże w załączniku nr 3 do ustawy wskazano szereg wyjątków. Dla sektora usług ogrodniczych kluczowe znaczenie ma poz. 52 załącznika, odnoszący się do PKWiU 81.30 – „Usługi związane z zagospodarowaniem terenów zieleni”. Warunkiem zastosowania stawki 8% jest spełnienie łącznie trzech przesłanek:
- Świadczenie dotyczy terenów zdefiniowanych w art. 5 pkt 21 ustawy o ochronie przyrody (parki, zieleńce, bulwary itp.)
- Usługa ma charakter kompleksowy, łączący prace przygotowawcze z nasadzeniami i pielęgnacją
- Materiały roślinne stanowią integralny element usługi, a nie samodzielną dostawę.
Organy podatkowe podkreślają, że nawet prace porządkowe (usuwanie gruzu, przekopywanie gleby) mogą podlegać obniżonej stawce, o ile stanowią etap przygotowawczy do zasadzeń.
Kluczowe różnice w klasyfikacji PKWiU
Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) wprowadza następujące rozróżnienia istotne dla branży ogrodniczej:
- 81.30.10.0 – Usługi kompleksowego zagospodarowania terenów zieleni (stawka 8%)
- 81.30.12.0 – Pojedyncze usługi pielęgnacyjne (stawka 23%)
- 42.21.23.0 – Roboty budowlane związane z systemami nawadniającymi (stawka 23%).
W praktyce kwalifikacja zależy od dominującego charakteru umowy. Jeśli głównym celem jest stworzenie lub znacząca poprawa terenów zielonych, całość podlega stawce 8%, nawet przy wykonywaniu prac pomocniczych.
Stawka VAT dla poszczególnych typów usług ogrodniczych
Koszenie trawy jako usługa samodzielna vs. element kompleksowy
W przypadku koszenia trawników kluczowe jest ustalenie, czy stanowi ono:
- Samodzielną, cykliczną usługę utrzymania terenu (PKWiU 81.30.12.0 – 23% VAT)
- Element szerszego kontraktu na zagospodarowanie zieleni (PKWiU 81.30.10.0 – 8% VAT).
W interpretacji z 5 sierpnia 2018 r. Dyrektor KIS jednoznacznie wskazał, że koszenie wykonywane w ramach utrzymania istniejących trawników w parkach miejskich podlega stawce 8%, pod warunkiem że jest częścią szerszego pakietu usług pielęgnacyjnych. Natomiast jednorazowe koszenie prywatnych posesji bez innych prac ogrodniczych podlega opodatkowaniu 23% stawką.
Projektowanie i zakładanie terenów zielonych
Kompleksowe usługi obejmujące:
- Wykonanie projektu zagospodarowania terenu
- Przygotowanie podłoża (usuwanie gruzu, aeracja gleby)
- Dostawę i sadzenie roślin
- Instalację systemów nawadniających
podlegają w całości stawce 8%, o ile spełniają kryteria PKWiU 81.30.10.0.
Ważnym precedensem jest wyrok WSA w Gliwicach z 30 stycznia 2020 r. (I SA/Gl 1384/19), gdzie uznano, że nawet prace ziemne związane z kształtowaniem terenu pod przyszłą zieleń mogą być objęte obniżoną stawką, jeśli stanowią integralną część procesu tworzenia parku.
Sprzedaż roślin z montażem
Transakcje łączące dostawę roślin z ich sadzeniem stanowią szczególny przypadek. Zgodnie z interpretacją Głównego Urzędu Statystycznego z 15 czerwca 2010 r.:
- Jeśli dominującym elementem umowy jest usługa ogrodnicza (np. projekt + realizacja), całość podlega 8% VAT
- Gdy głównym przedmiotem jest sprzedaż roślin, a sadzenie stanowi jedynie dodatek, zastosowanie mają stawki właściwe dla poszczególnych gatunków roślin (zwykle 23%, ale niektóre byliny mogą podlegać stawce 8% jako produkty rolne).
Kontrowersje i najnowsze interpretacje
Problem rozdzielności usług
W praktyce przedsiębiorcy często spotykają się z żądaniem rozliczania poszczególnych elementów usługi według różnych stawek. W odpowiedzi na to Dyrektor KIS w informacji z 26 sierpnia 2022 r. (nr 0111-KDSB1-2.440.175.2022.2.LSP) podkreślił, że zasada swobody umów nie może prowadzić do sztucznego dzielenia naturalnie złożonych procesów. Jeśli prace przygotowawcze i zasadzenia stanowią funkcjonalną całość, rozliczenie według różnych stawek jest niedopuszczalne.
Aktualne stanowisko NSA w sprawie usług pielęgnacyjnych
Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2 lipca 2024 r. (I FSK 1101/20) wprowadził ważne rozróżnienie między:
- Pielęgnacją zachowawczą (np. przycinanie żywopłotów w istniejących parkach) – 8% VAT
- Pielęgnacją interwencyjną (usuwanie skutków klęsk żywiołowych) – 23% VAT.
Sąd uznał, że tylko działania mające charakter planowany i systemowy mogą korzystać z preferencji podatkowej.
Praktyczne wskazówki dla przedsiębiorców
Dokumentacja umowna
Aby skorzystać ze stawki 8%, umowa powinna:
- Expressis verbis wskazywać na kompleksowy charakter usługi
- Wymieniać wszystkie etapy prac w powiązaniu z końcowym efektem w postaci zagospodarowania zieleni
- Zawierać odniesienie do PKWiU 81.30.10.0.
Ewidencja podatkowa
W przypadku świadczenia zarówno usług uprzywilejowanych, jak i standardowych, konieczne jest prowadzenie oddzielnej ewidencji:
- Dla usług kompleksowych – stawka 8%
- Dla prac jednorazowych (np. wycinka drzew bez后续 nasadzeń) – stawka 23%.
Kontrole skarbowe
Organy podatkowe koncentrują się na:
- Analizie rzeczywistego zakresu prac vs. zapisów umownych
- Weryfikacji, czy dostarczone rośliny stanowią integralną część usługi, czy samodzielną dostawę
- Spójności klasyfikacji PKWiU z charakterem wykonywanych czynności.
Perspektywy zmian legislacyjnych
Projekt nowelizacji ustawy o VAT z marca 2025 r. przewiduje rozszerzenie katalogu usług objętych stawką 8% o:
- Zakładanie łąk kwietnych w pasach drogowych
- Renaturalizację terenów poprzemysłowych
- Pielęgnację zieleni zabytkowej.
Jednocześnie planowane jest wykluczenie spod preferencji prac związanych z utrzymaniem boisk sportowych i pól golfowych, które mają podlegać stawce 23% od 2026 r..
Wnioski i rekomendacje
Analiza obowiązujących przepisów i orzecznictwa wskazuje na następujące tendencje:
- Tendencja do liberalnej interpretacji pojęcia „kompleksowości” w usługach ogrodniczych
- Rosnące znaczenie dokumentacji projektowej przy kwalifikowaniu usług
- Konieczność ścisłego powiązania dostaw materiałów z usługą główną
Przedsiębiorcom zaleca się:
- Stałe monitorowanie zmian w wykładni PKWiU
- Wprowadzanie klauzul arbitrażowych w umowach dot. zmian stawek VAT
- Szkolenie personelu w zakresie prawidłowej klasyfikacji usług.
W kontekście dynamicznie rozwijającego się rynku usług środowiskowych, prawidłowa aplikacja stawek VAT staje się nie tylko obowiązkiem podatkowym, ale także elementem konkurencyjności na rynku zamówień publicznych.
